Налоговые проверки и возражения по результатам проверки
Клиент довольно крупный (озвучивать мы его не станем) и налоговыми проверками его нагружают ежегодно. Проверка проводилась в 2010 году, а период - 2008, год, это важные моменты, в рамках статьи, разумеется.
Результатами данной конкретной проверки стало доначисление налога (не возврат же) на прибыль с соответствующими дополнениями в виде пеней и штрафов. в качестве причин доначислений были выделены две основные:
- контрагенты - организации "однодневки";
- невключение в состав внереализационных доходов в 2008 году сумм резерва на выплату вознаграждения, перенесенного на период 2009 года (далее - резерва).
Претензии по однодневкам объяснений не требуют, а вот касаемо резерва на выплату вознаграждения, мы несколько проявим картинку.
Организация формирует резервы, на выплату вознаграждений сотрудникам, которые (резервы), уменьшают базу по налогу на прибыль.
Проверяемый период, как отмечалось, 2008 год, но (!) часть неиспользованных сумм резервов была перенесена из 2007 в 2008 год. Есть максимальный размер резерва (174% от фонда оплаты труда - далее ФОТ), так вот, собственно сумма переноса нарушала максимальный размер резерва, и ее включили в доходы.
Сформированную же часть в размере 174% от ФОТ перенесли в 2009 год, где успешно выплатили, удержав НДФЛ и все, что полагается. Но разница была, в 4% по налогу на прибыль (ставка 2008 года - 24%). О том, что в случае вменяемой "недоплаты" прибыли в 2008 вылезает переплата НДФЛ в 2009 - налоговый орган ни слова не вымолвил.
Позиция налогового органа заключалась в том, что нужно было либо все переносить, либо все в прибыль, в противном случае - нарушение единообразия учетной политики, такую вот хитрую формулу правонарушения вывел налоговый орган.
Зачастую, друзья, чтобы понять полную картину событий, мало сверлящего взгляда в одну точку, необходимо посмотреть по сторонам, охватить разные периоды, пусть они и не являются проверяемыми.
Возражения на акт налоговой проверки, друзья, это не просто формальная отписка, в которой вы сухо перечисляете статьи из Налогового Кодекса которыми были продиктованы ваши действия, статьи и без вас всем известны.
Возражения это четкое и доходчивое объяснение вашей позиции, с легкими вкраплениями буквы закона.
Кроме этого, нельзя ограничиваться одной писаниной, необходимо встретиться лицом к лицу с контролерами и выразительно (в буквальном смысле слова) озвучить свое мировоззрение.
Зачастую бывает жаль, что деловой язык не позволяет рифмовать...
Забегая вперед отметим, что в ходе рассмотрения разногласий, по просьбе клиента, первый вопрос (об однодневках) мы не стали озвучивать, то есть несогласие формально мы выразили, одновременно дав понять, что для нас существенно, а что нет.
Второй вопрос мы отбили.
Итак, мы отвлеклись. Возражения на акт налоговой проверки (оригинальный текст приведен ниже) построены на нормах права, которые действовали в проверяемые периоды, и на момент составления акта налоговой проверки.
Акцентируем на этом внимание для того, что Налоговый Кодекс изменяется чрезвычайно динамично, зачастую, как мы писали проверяющие и сами не отслеживают всех изменений. Как следствие, если вы найдете что-то интересным для себя, проверяйте на актуальность с действующим (или с действовавшим) законом.
Наименования изменены.
Возражения (разногласия) на акт
выездной налоговой проверки №ЧЧ-ФФ/ААА от 00.00.0000 года.
В отношении ООО «Василек» (далее по тексту «Общество») проводилась выездная налоговая проверка, за период с 1 января 2008 года по 31 декабря 2008 года.
По результатам выездной налоговой проверки Обществу предлагается уплатить сумму налоговых платежей, вытекающие пени и штрафы. Не можем согласиться с позицией налогового органа по причинам указанным ниже.
Претензии налогового органа сводятся к двум, - это неблагонадежные контрагенты Общества и нарушение правил формирования резерва на выплату сотрудникам вознаграждения по итогам года.
1. О неблагонадежных контрагентах Общества.
В ходе проведенной проверки были проверены контрагенты Общества (порядка 38 контрагентов), из них, два контрагента, - ООО «Кипарис» и ООО «Сирень», по мнению налогового органа являются якобы неблагонадежными, и все взаимоотношения с указанными юридическими лицами (опять же, по мнению налогового органа) есть ни что иное, как необоснованное увеличение Обществом своих затрат, и, как следствие, занижение налоговой базы.
Не можем согласиться с подобными доводами во-первых, а во-вторых, полагаем, что налоговым органом упрощена процедура доказывания вины заявителя.
Пунктом 3 статьи 49 ГК РФ (Гражданский кодекс) установлено, что правоспособность (способность иметь права и нести обязанности) юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц. Как следует из статьи 51 ГК РФ, юридическое лицо подлежит государственной регистрации (т.е. после государственной регистрации возникает правоспособность).
Для государственной регистрации юридического лица, в регистрирующий орган необходимо подать перечень документов, предусмотренный ГК РФ и Законом №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц…», в списке документов необходимо представить заявление на государственную регистрацию, заверенное у нотариуса. Как следует из Закона №129-ФЗ (статья 9, пункт 1.3.):
При государственной регистрации юридического лица заявителями могут быть следующие физические лица:
а) руководитель постоянно действующего исполнительного органа регистрируемого юридического лица или иное лицо, имеющие право без доверенности действовать от имени этого юридического лица;
б) учредитель или учредители юридического лица при его создании;
в) руководитель юридического лица, выступающего учредителем регистрируемого юридического лица;
г) конкурсный управляющий или руководитель ликвидационной комиссии (ликвидатор) при ликвидации юридического лица;
д) иное лицо, действующее на основании полномочия, предусмотренного федеральным законом, актом специально уполномоченного на то государственного органа или актом органа местного самоуправления.
Как следует из статьи 80 «Основ законодательства РФ о нотариате», нотариус свидетельствует лишь подлинность подписи. Из статьи 44 «Основ» следует, что документы оформляемые в нотариальном порядке подписываются в присутствии нотариуса, который проверяет дееспособность подписывающего.
Никаких документов, которые подтверждали бы справедливость заявленной позиции (как то, заявление на государственную регистрацию, решение о создании общества), – не представлено.
Т.е. все, на чем базируются выводы проверяющих, – это пустые слова, с точки зрения еще кое-как действующего законодательства аргумент довольно сомнительный.
В дополнение к изложенному стоит добавить, что при открытии расчетного счета необходимо заверить подпись исполнительного органа (директора) на банковской карточке, делается это либо лично, в банке, либо, опять же, у нотариуса.
То есть при отсутствии воли изъявления лица, ни зарегистрировать фирму, ни открыть счет никак невозможно, правдивость же или ложность слов можно без труда установить по документам.
Согласно статье 61 ГК РФ, юридическое лицо может быть ликвидировано (в частности) в судебном порядке в случае если при его создании были допущены неустранимые нарушения.
Стоит также отметить, что ликвидация юридического лица (по указанному выше признаку) не влечет за собой (пункт 1 статьи 167 ГК РФ) признания сделок недействительными.
Слова Подписантова Д.В. (ООО «Сирень») также не аннулируют сделку и не отменяют результаты выполненных работ.
Не проверены (нет результатов почерковедческой экспертизы) подписи исполнительного органа каждого из контрагентов на договорах, с/ф и иных документах исходящих от «неблагонадежных контрагентов».
Стоит ли обращать внимание, что при проведении проверки налоговый орган может пригласить эксперта (статья 95 НК РФ)? Разве проверяющие обладают специальными познаниями и могут самостоятельно отличить настоящие подписи от поддельных?
Выводы проверяющих будут иметь право на жизнь лишь после того как будет выявлено, что документы на государственную регистрацию поддельные, так же как и поддельные банковские карточки, до настоящего момента этого сделано не было, соответствующие документы в материалах дела отсутствуют.
В настоящее время документооборот имеющийся в деле указывает на то, что неуплату налогов осуществили именно контрагенты общества. В любой момент налоговый орган мог истребовать из банка, в котором у контрагентов открыты расчетные счета сведения о получателях денежных средств со счета общества, выявив тем самых лиц, которые в действительности допустили неуплату налогов.
Пунктом 11 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 года №943-1 (с актуальными изменениями и дополнениями) «О налоговых органах РФ», налоговой службе предоставлены следующие права:
Предъявлять в суде и арбитражном суде иски:
-о ликвидации организации любой организационно-правовой формы по основаниям, установленным законодательством Российской Федерации;
- о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя;
- о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам.
Налоговый орган при проверке не стал реализовывать своих прав, а ограничился ссылкой на арбитражную практику, не приложив при этом никаких доказательств своих выводов, в то время, как Конституцией закреплено главенство законов, причем, как материальных, так и процессуальных норм, равно как закреплена и Презумпция невиновности.
Обращаем внимание, что в соответствии с пунктом 3.1. статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Указанный пункт вступил в силу в текущем году (с 02.09.2010), Т.е. на момент получения акта проверки №ЧЧ-ФФ/ААА от 00.00.0000 года описанная норма действовала. Никаких документов нам предоставлено не было. Просим предоставить документы полученные от третьих лиц, за исключением той информации, что составляет налоговую тайну.
2. О невключении в состав внереализационных доходов в 2008 году сумм резерва на выплату вознаграждения, перенесенного на период 2009 года (далее - резерва).
Учетной политикой Общества за 2008 год, было предусмотрено формирование резерва на выплату вознаграждения по итогам года.
Стоит также отметить, что Общество составляло учетную политику на 2009 год, разделом 11 которой также предусмотрено формирование резерва на выплату вознаграждений.
Выводы налогового органа, повлекшие доначисление налога на прибыль за 2008 год по факту якобы невключения в состав внереализационных доходов суммы резерва основаны на неверном толковании норм налогового права, и ошибочном толковании внутренних документов общества (учетной политики в частности), представленных на проверку.
Необходимо отметить, что создание резервов, помимо 2008 года, было предусмотрено и в 2007 году и в 2009 году. Само по себе, создание резерва, это право налогоплательщика (влекущее за собой ряд обязанностей), а не обязанность как таковая, и предназначено оно для равномерного учете расходов на оплату отпусков, вознаграждений и т.п.
Пунктом 1 статьи 324.1 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений.
Предельная сумма отчислений составляет 174% от ФОТ (фонд оплаты труда), ежемесячная сумма составляет 14,5% от предельного размера отчислений.
Учетной политикой установлено, что в случае, если вознаграждение по итогам года начисляется в следующем за текущим годом, то предельный размер остатка резерв, преходящий на следующий год, составляет 174 % от фонда оплаты труда. Сумма резерва на последнюю дату текущего отчетного периода, превышающая предельный размер остатка, включается в состав внереализационных доходов.
Если по результатам инвентаризации сумма сформированного за отчетный год резерва предстоящих расходов на выплату вознаграждений по итогам года превысит сумму фактически начисленного вознаграждения в отчетном году, то согласно п. 5 ст. 324.1 Кодекса организация в зависимости от закрепленного в учетной политике для целей налогообложения порядка учета данного резерва:
- сумму превышения включает в состав внереализационных доходов текущего налогового периода (когда не предусмотрено формирование резерва на следующий год);
- остаток неиспользованного резерва учитывает при формировании резерва в следующем налоговом периоде.
Принимая во внимание, что в учетной политике за 2009 год предусмотрено начисление резерва, а в учетной политике за 2008 год предусмотрена возможность перехода неиспользованного резерва, не сложно понять, что налогоплательщик выбрал второй вариант.
{Таблица, имеющая место в оригинальном варианте разногласий, исключена из адаптированного для статьи текста}
Из приведенной выше таблицы видно (столбец 3) какие суммы резерва Общество начислило в 2008 году по каждому из подразделений. Это предельные суммы резерва (174% от ФОТ), которые могли быть начислены в 2008 году, и это предельные суммы, которые могли быть перенесены (без включения в налоговую базу по налогу на прибыль в 2008 году) в 2009 году.
Из столбца 2 видно, какие суммы резервов перешли из 2007 года в 2008 год.
Столбец 4 таблицы представляет собой суммы резерва сформированного в 2007 году и использованные в 2008 году. Столбец 5 (восстановлено в 2008 году) показывает суммы резерва 2007-го года, которые общество не смогло использовать в 2008 году, как следствие, включило в состав внереализационных доходов 2008 года.
Как отмечалось, максимальный размер резерва за 2008 год (предельная сумма отчислений), согласно учетной политике общества составляет 174% от ФОТ, именно эти суммы были начислены в 2008 году, именно на эти суммы была уменьшена налоговая база, и именно эти суммы были перенесены, согласно пункта 5 статьи 324.1 в резерв 2009 года.
Налоговым органом вменяется нарушение единообразия учетной политики и единообразие отражения операций по созданию резерва в виде единовременного включения в состав доходов 2008 года сумм резерва сформированных в 2007 году и переноса резерва сформированного в 2008 году на 2009 год. На этом фоне, налоговый орган полагает, что суммы резерва перенесенные в 2009 год должны быть включены в состав доходов по налогу на прибыль в отчетном, 2008 периоде.
Нельзя согласиться с данной позицией. Из буквального прочтения пятого пункта статьи 324.1 НК РФ следует, - «если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода».
Из указанной нормы вытекает, что включить в состав доходов сумму неиспользованного резерва нужно только в том случае, если на будущий период учетной политикой не предусмотрено формирование резерва. Как неоднократно отмечалось, формирование резерва на будущий (2009 год) период предусмотрено, как учетной политикой 2008 года, так и учетной политикой 2009 года. Таким образом, если налогоплательщик и допустил ошибку, то выразилась она в том, что общество завысило налоговую базу за 2008 год, но данное обстоятельство не является нарушением, поскольку влечет переплату.
Иными словами, пятый пункт статьи 324.1 указывает не просто на возможность выбора одного из двух вариантов, он четко и безусловно описывает в каком случае неиспользованную часть резерва необходимо включить в расходы текущего налогового периода.
3. Резюмируя.
Принимая решение по результатам проверки просим обратить внимание на доводы описанные в разделе 2 настоящих возражений, которые касаются формирования резерва. По нашему мнению, Общество не допустило нарушений повлекших доначисление налогов и вытекающих санкций.
В соответствии с пунктом 3.1. статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Указанные документы вместе с актом нам предоставлены не были, просим их предоставить вместе с решением. Подразумеваются материалы встречных проверок (за исключением сведений составляющих налоговую тайну), опросы свидетелей и т.п.
Такие вот вышли у нас возражения на акт налоговой проверки.
Кстати, если несколько развить тему "однодневки", с одной стороны мы видим непримиримую (но понятную) позицию налогового органа, а с другой стороны, как мы указывали в своей статье, фактическое и документально подтвержденное исполнение договора имеет куда больший вес.
Друзья, не забывайте пользоваться формой обратной связи, пишите письма и задавайте вопросы, которые нам не удалось осветить.
Если вдруг нагрянула беда, обращайтесь к нам, предварительно ознакомившись с нашими расценками по обжалованию и представлению интересов в ходе проверки.
Интересная статья? - Поделись ссылкой в социальных сетях!